IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE INMUEBLES

LEGISLACION Y TECNICA FISCAL I

ASOC.COOP.FAC.CS.ECONOMICAS DE LA UNC

Año: 2010; p. 1 - 658

CAPITULO XV IMPUESTO A LA TRANSFERENCIA DE INMUEBLES DE PERSONAS FÍSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS. BASE NORMATIVA DEL CAPÍTULO Marco Legal Ley Nº 23.905. Ley Nº 21.499 (Régimen de Expropiación). Ley Nº 24.374 (Inmuebles del Estado -regularización dominial-). Código Civil, artículos 1.324, 2.314 a 2.317 y 2.511. R.G. AFIP 2141, 2148, 2153, 2303, 2369, 2371, 2569, 2820, 3535. Luego de haber realizado un pormenorizado análisis del Impuesto a las Ganancias y del Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta, nos introduciremos en la explicación del presente gravamen, del cual se ha hecho mención anteriormente, al referirnos a las ganancias obtenidas por la venta de inmuebles realizadas por personas físicas y sucesiones indivisas. Como medio de suplir el vacío legal producido al derogarse el Impuesto a los Beneficios Eventuales, el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles de Personas Físicas y Sucesiones Indivisas (en lo sucesivo Impuesto a la Transferencia de Inmuebles) tiene su nacimiento en el Título VII de la Ley Nº 23.905 de, fecha 16/02/1991 (B.O. 18/02/1991, con entrada en vigencia a partir del 19/02/1991). Esta ley se encuentra dentro de lo que usualmente se denomina como ?ley ómnibus? -ley que abarca diferentes cuestiones que, si bien están incorporadas bajo un mismo número de registro, en lo sustantivo pueden ser consideradas como disposiciones diferentes, con autonomía normativa y entidad diferenciada-. Esto es así ya que la ley, además de establecer el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles, tuvo en sus otros títulos modificaciones a distintas leyes impositivas (ejemplo: Impuesto a las Ganancias, Impuesto al Valor Agregado, Sellos, etcétera). Por una cuestión didáctica, cuando utilicemos en este capítulo la expresión la ley, nos estaremos refiriendo a la norma antes mencionada. XV.1. CARACTERÍSTICAS DEL IMPUESTO XV.1.A. OBJETO. El artículo 7 de la ley establece ?? en todo el territorio de la Nación un impuesto que se aplicará sobre las transferencias de dominio a título oneroso de inmuebles ubicados en el país?. De esta norma se desprende que el hecho imponible, en lo que hace al aspecto espacial (lugar donde se genera el mismo), se refiere única y exclusivamente a la transferencia de inmuebles ubicados en el país, determinado por el principio de territorialidad o fuente. ¿Qué se entiende por inmueble? Para ello nos remitiremos al Código Civil, fuente normativa base para estas cuestiones : De acuerdo al cuadro podemos determinar, a priori, que los bienes inmuebles alcanzados por el impuesto son los bienes inmuebles por su naturaleza e inmuebles por accesión, en tanto que los inmuebles por intencionalidad de sus dueños quedarán alcanzados en la medida de su efectiva permanencia de adhesión . ¿Qué se entiende por transferencia de dominio a título oneroso? La transferencia de dominio a título oneroso constituye el aspecto objetivo (acto o hecho de incidencia tributaria) del hecho imponible. El artículo 9 de la ley introduce un concepto tributario para la interpretación del término transferencia, el cual establece que ?... se considerará transferencia a la venta, permuta, cambio, dación en pago, aporte a sociedades y todo acto de disposición, excepto la expropiación, por el que se transmita el dominio a título oneroso, incluso cuando tales transferencias se realicen por orden judicial o con motivo de concursos civiles.? Por lo expuesto, no solamente la compra-venta de bienes inmuebles está alcanzada, sino también otros actos jurídicos de disposición. Por ejemplo, en el caso de permuta, en el cual uno y otro entrega un bien inmueble, para ambas partes se genera el hecho imponible y, por ende, son (ambos) sujetos pasivos del impuesto . Otro ejemplo sería el caso de personas físicas que transmitan el dominio de un inmueble a favor de una sociedad , ya sea como parte de la constitución de la misma o como dación en pago. De manera similar a lo que expresa el artículo 3 de la Ley del Impuesto a las Ganancias, en lo que respecta a enajenación de bienes inmuebles, el artículo 12 de la ley del impuesto bajo análisis dispone que el nacimiento del hecho imponible se perfecciona ?? cuando se produzca el primero de los siguientes hechos: a) Cuando suscripto el respectivo boleto de compra-venta o documento equivalente, se otorgue posesión; b) Otorgamiento de la escritura traslativa de dominio. En los actos de ventas judiciales por subasta pública, la transferencia se considerará efectuada en el momento en que se firme el auto de aprobación del remate.? Por lo tanto, debe entenderse que cuando se formaliza un boleto de compra-venta de inmueble sin la entrega de la posesión, no se trata de una transferencia de dominio, sino que se está frente a la existencia de un derecho (crédito para el comprador), , lo que se encuentra fuera del alcance del impuesto en cuestión . Ahora bien, los artículos 7 y 9 de la ley establecen que la transferencia debe realizarse a título oneroso; por lo que si no existe onerosidad, tampoco se genera el hecho imponible. Transferencias no onerosas son, por ejemplo, las de inmuebles por herencia, legado o donación. Nos parece importante mencionar el caso de la transmisión de dominio fiduciario normado por la Ley Nº 24.441 ?fideicomiso-, cuando el fiduciante es persona física o sucesión indivisa y no se encuentra dentro de las causales de exclusión como sujeto del impuesto. Al respecto en el Dictamen 103/2001 de la DAT , donde se consultó si la transmisión fiduciaria de un bien inmueble se encontraba alcanzada por el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles, se expresó que las operaciones de transmisión de bienes inmuebles, con carácter fiduciario, no generan hecho imponible alguno en el impuesto a la transferencia de inmuebles. Ello es así toda vez que para que el impuesto proceda, la transferencia del bien debe efectuarse a cambio de una contraprestación, no siendo éste el caso de un bien cedido en fideicomiso (la transmisión del dominio imperfecto del fiduciante al fiduciario no es realizada a título oneroso ni a título gratuito, sino que el fiduciario recibe la propiedad a título de confianza). Algo para destacar es la exclusión del ámbito del gravamen de la expropiación, por causa de utilidad pública, realizada por el Estado (nacional, provincial o municipal). Esto es así debido a que, en realidad, en vez de perfeccionarse una venta, lo que realiza el Estado es una apropiación de bienes privados (expropiación pública) que conlleva una indemnización más que el pago de un precio por esos bienes . En el orden nacional, la Ley de Expropiaciones Nº 21.499 (B.O. 21/01/1977) expresa en su artículo 20 que ?? Los rubros que compongan la indemnización no estarán sujetos al pago de impuesto o gravamen alguno?, por lo que la Ley del Impuesto a la Transferencia de Inmuebles se expresó en igual sentido. XV.1.B. SUJETO. Es importante concentrarnos en la relación hecho imponible-sujeto, que va a determinar la gravabilidad en el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles o en el Impuesto a las Ganancias, según corresponda. Para ello debemos señalar que, el artículo 8 de la ley establece ?? Son sujetos de este impuesto las personas físicas y sucesiones indivisas,? en la medida que dicha transferencia no se encuentre alcanzada por el mencionado impuesto ?? Por todo lo expuesto, es importante definir cuándo la venta de un bien inmueble, realizada por una persona física o sucesión indivisa, está alcanzada por el Impuesto a las Ganancias. Como esta cuestión ya ha sido analizada en capítulos anteriores, se recordarán los casos oportunamente explicados; a saber: 1) Inmuebles afectados a una explotación unipersonal (ganancia de Tercera Categoría) . 2) Rentas indirectas: por el resultado de la venta de bienes recibidos en cancelación de créditos y que sean vendidos dentro de los 2 años contados a partir de la fecha de su adquisición (ganancia de Cuarta Categoría) . 3) Construcción y venta bajo el régimen de la Ley Nº 13.512 ?Ley de Propiedad Horizontal? (ganancia de Tercera Categoría) . 4) Loteos con fines de urbanización (ganancia de Tercera Categoría) . Es importante mencionar, respecto al punto 3) precedente, lo establecido en el Dictamen Nº 80/1996 de la DAT, ante la circunstancia de haberse consultado si una persona física que enajena dichos bienes luego de transcurridos, aproximadamente veinte años de construidos (por ella misma), se encontraba alcanzada por el Impuesto a las Ganancias o por el Impuestos a la Transferencia de Inmuebles. En el mencionado pronunciamiento se señaló que ante el hecho de haberse utilizado el inmueble para vivienda, por más de diez años y, posteriormente, haberlo otorgado en locación, permite interpretar, que no se construyó con la finalidad de vender (presupuesto básico para que se produzca el hecho imponible del Impuesto a las Ganancias). Por ello se concluyó, que, en las circunstancias señaladas, la operación se encuentra alcanzada por el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles. Como vemos, frente a la disyuntiva si la transferencia de un inmueble se encuentra gravada por el Impuesto a las Ganancias o el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles, aparece como un ingrediente a tener en cuenta la situación patrimonial de la persona física (versus la empresa unipersonal).Por ello se sugiere remitirse, nuevamente, al Capítulo I con el objeto de repasar este análisis. A modo de ejemplo, supongamos el caso de una persona de existencia visible que realiza, mediante escritura, la venta de un inmueble destinado a local comercial. ¿Cómo va a determinar el escribano (sujeto que debe realizar la retención del impuesto) si corresponde a una persona física o empresa unipersonal? En estos casos, el escribano tendrá que decidir si retiene el Impuesto a la Transferencia de Inmueble (15? sobre el valor de la transferencia, según el artículo 13 de la Ley) o si retiene el Impuesto a las Ganancias (3% sobre el valor de la transferencia) . A priori, dado que el inmueble es un local comercial, se entendería que quien realiza la venta es una empresa unipersonal -salvo prueba fehaciente en contrario-, reteniendo, por ende, el Impuesto a las Ganancias correspondiente. En cambio, para el caso que quien venda sea una persona física propietaria de un local que estaba alquilado, interpretamos que correspondería retener el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles. Otro caso que podemos mencionar es el descripto en una consulta vinculante , en el cual el pago de los honorarios a un albacea testamentario, se efectuó con una dación en pago (campos destinados a la explotación agropecuaria de la empresa unipersonal del causante y la casa habitación de éste); solicitándose que el Fisco se expida respecto al tributo que correspondía a esa operación. La respuesta fue que la transferencia del primer inmueble mencionado, correspondía encuadrarla dentro del ámbito del Impuesto a las Ganancias, en tanto que para la vivienda debía aplicarse el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles de Personas Físicas y Sucesiones Indivisas. Habiendo realizado una breve aclaración, en el punto anterior, sobre la relación hecho imponible-sujeto, resulta importante avanzar en la determinación de ¿quién es el contribuyente de la obligación? Es decir, ¿quién es el que tiene que pagar el impuesto? La respuesta no deja dudas: la obligación tributaria siempre recae sobre la persona física o sucesión indivisa (en la medida que no se encuentre dentro del objeto del Impuesto a las Ganancias) que VENDE (transfiere). Por último, de acuerdo a lo ya explicado cuando tratamos el tema objeto del impuesto , el artículo 8 concluye, en su segundo párrafo: ?? En los casos de cambio o permuta se consideran sujetos a todas las partes intervinientes en la operación, siendo contribuyente cada una de ellas, sobre el valor de los bienes que transfieran.? Sobre ello, se reitera que siempre que una o ambas partes transfieran un bien inmueble y éstas no estén alcanzadas por el Impuesto a las Ganancias, quedarán sujetas al Impuesto a la Transferencia de Inmuebles. XV.1.C. EXENCIONES Las exenciones en este impuesto se encuentran establecidas en el artículo 10 de la ley, planteándose 2 grupos de beneficios: En ambos grupos, esta situación (de exención) será aplicable en la medida y con las limitaciones que establezcan los convenios internacionales aplicables y, para el caso de las del primer grupo, a condición de reciprocidad. Ahora bien, una cuestión importante a determinar que aún no ha sido aclarada, se refiere al alcance del concepto ?familiares?. Éste se puede interpretar de dos maneras, según la Real Academia Española: en un sentido más estricto: ?Grupo de personas emparentadas entre sí que viven juntas? (denominado grupo familiar primario), y en un sentido más amplio: ?Conjunto de ascendientes, descendientes, colaterales y afines de un linaje?. XV.1.D. BASE IMPONIBLE De acuerdo a lo normado en el artículo 11 de la ley, la base imponible sujeta al gravamen será ?? el valor de transferencia de cada operación.? Aún cuando parezca obvio o redundante, señalemos que el impuesto no se paga una sola vez (por la primera venta del inmueble), sino que recae sobre cada operación de venta del mismo. Queda claro, entonces, que el valor a que se refiere el párrafo anteriormente citado es el real de cada transacción. En el supuesto que el monto de la operatoria estuviese pactado en moneda extranjera, el artículo 5º de la Resolución General (AFIP) 2141 establece que se tomará el tipo de cambio vendedor, para la moneda extranjera en cuestión - del Banco de la Nación Argentina - vigente al cierre del día hábil cambiario inmediato anterior a aquel en que se perfeccione la transferencia gravada, salvo los supuestos indicados en los artículos 21 y 25 de la mencionada Resolución. Al respecto, el citado artículo 21 se refiere a transferencias de inmuebles pertenecientes a personas físicas o sucesiones indivisas residentes en el exterior, donde éstos o sus representantes, deberán solicitar - a la AFIP- un "certificado de retención" a efectos de determinar el importe a retener por parte del escribano actuante. Por su parte, el artículo 25 establece los requisitos y condiciones que deberán cumplirse en el caso de proceder la solicitud de un ?certificado de no retención?, para la situación prevista en el artículo 3 inciso f).de la propia resolución (opción de venta de única vivienda y/o terrenos con el fin de adquirir o construir otra destinada a casa habitación propia ? Ver XV. 1. G. de este capítulo). En el caso de enajenación de bóvedas o sepulcros, el valor de la transferencia comprenderá el terreno objeto de la concesión y lo edificado sobre él. ¿Qué pasa cuando el valor no se encuentra determinado al momento de realizar la transacción? En estos casos, la Resolución General (AFIP) 2141 prevé expresamente, en su artículo 6, que se deberá computar el valor de plaza al momento del perfeccionamiento de la transferencia de dominio. Por lo general, al darse esta situación, es recomendable que se realice una tasación privada por parte de alguna administradora de bienes raíces u organismo competente . ¿Y en el caso de permutas? En este caso deberá, también, considerarse el precio de plaza del bien inmueble; pero con la salvedad que si el bien o prestación sujeto a permuta posee un mayor valor, será éste el monto sujeto al gravamen . ¿Y si el precio de plaza no fuera conocido? En este caso nos deberemos remitir al artículo 6 de la Resolución General 2141, el que determina que el enajenante deberá solicitar una ?constancia de valuación? ante la AFIP (de acuerdo con lo dispuesto en el Título V), la que deberá efectuarse con una antelación mínima de 20 días corridos al de la celebración del acto que genere el deber de retener ( a través de la página web de la AFIP, con la utilización del Aplicativo ?AFIP-DGI - Transferencias de Inmuebles)? . XV.1.E. CASO PARTICULAR: BENEFICIARIO DEL EXTERIOR En el caso que la venta de un inmueble la realice un residente del exterior (artículo 16 de la ley), deberá éste o su representante legal en la República Argentina solicitar, ante la AFIP vía Internet, la emisión de un ?certificado de retención? mediante el procedimiento establecido por los artículos 6 y 21 de la Resolución General (AFIP) 2141. Asimismo, esta Resolución establece - en sus artículos 26 a 28 ? que, con una antelación no menor a 20 días de perfeccionado el hecho, mediante formulario multinota se deberán acompañar pruebas fehacientes de su condición de persona física o sucesión indivisa, independientemente de otros datos que identifiquen el inmueble, importe de la operación, datos impositivos del adquiriente, y el carácter invocado por el representante legal. Dentro de los 15 días corridos de presentado el trámite y bajo el supuesto que reúna la condición de sujeto del impuesto, la AFIP publicará en su página web tal situación, indicando el apellido y nombre y CUIT del solicitante, así como el lapso durante el cual tendrá vigencia el certificado de retención. Producida dicha situación, el enajenante deberá imprimir el documento (certificado de retención), el cual deberá ser presentado al escribano o agente de retención interviniente que verificará su autenticidad, vigencia y alcance . XV.1.F. LIQUIDACIÓN Para la liquidación de este impuesto, de acuerdo al artículo 13 de la ley, debe aplicarse la alícuota del 15 ? (quince por mil) sobre la base imponible; la que, como hemos visto, se conforma con el precio de venta determinado en la escritura o boleto de compra-venta. Ejemplo: Una persona física, residente en el país, nos consulta cuánto deberá ser la obligación tributaria sobre la venta de una casa. Para ello nos suministran los siguientes datos: Precio real de la operación: $ 796.000,00 Base imponible Impuesto Inmobiliario: $ 385.000,00 Respuesta: Como se mencionó anteriormente, la base imponible siempre estará determinada por el precio real de transferencia, por lo que el impuesto determinado es el siguiente: Impuesto: $ 796.000,00 x 15 ? = $ 11.940,00 XV.1.G. REEMPLAZO DE VIVIENDA El artículo 14 de la ley trata el tema de la venta de la única vivienda y/o terrenos del contribuyente con el fin de adquirir o construir otra destinada a casa habitación propia. La misma situación se daría en el caso de cesión de una vivienda única o terrenos, para la construcción de un inmueble con el fin señalado (casa habitación) bajo el régimen de la Ley Nº 13.512, Esquemáticamente, las situaciones que podrían plantearse serían las siguientes: SITUACIÓN 1: SITUACIÓN 2: Si se da alguna de estas situaciones, el vendedor tendrá la opción de no ingresar el impuesto, realizando el procedimiento establecido por la Resolución General (AFIP) 2141 en su título V: ? Solicitar el certificado de no retención, al organismo fiscalizador, con una antelación de 20 días corridos al de la celebración del acto que genere el deber de retener (artículo 22). ? Para ello, el artículo 25 de la mencionada Resolución determina dos procedimientos, según corresponda, para solicitar el certificado de no retención: ?Régimen Simplificado? o ?Régimen General?. 1. Régimen Simplificado. Será de aplicación cuando se produzca alguna de las siguientes circunstancias: a) El precio de transferencia del inmueble sea igual o inferior a $120.000. b) El inmueble posea como únicos titulares a uno o ambos componentes de una sociedad conyugal y el precio de transferencia sea igual o inferior a $120.000. Para este supuesto es condición necesaria que ninguno de los cónyuges se encuentre inscripto en el Impuesto sobre los Bienes Personales. Cuando corresponda la emisión del certificado a nombre de la sociedad conyugal, no se eximirá a cada uno de sus componentes del cumplimiento efectivo de la adquisición del inmueble de reemplazo. c) El inmueble se encuentre incorporado en la Declaración Jurada del Impuesto sobre los Bienes Personales, correspondiente al último período fiscal vencido y exigible, cualquiera sea su valor. Quedan excluidos, en esta alternativa, los inmuebles pertenecientes a uno o varios componentes de la sociedad conyugal, debiendo realizarse el trámite mediante el Régimen General 2. Régimen General. Será de aplicación para todos aquellos casos no previstos en el régimen simplificado. Por aplicación de este procedimiento el contribuyente deberá efectuar el trámite ante la dependencia del organismo fiscal, cumplimentando con determinados requisitos formales establecidos por la Resolución General (AFIP) 2141. Cabe mencionar que el artículo 14 de la ley exige que ambas operaciones, compra y venta, se realicen en el término de un año desde que el primer hecho ha ocurrido. Dentro de ese plazo, el contribuyente que hubiese optado por la aplicación del presente instituto, deberá demostrar, por medios fehacientes, la adquisición del inmueble de reemplazo y su afectación al referido destino. Resulta oportuno mencionar una reciente jurisprudencia sobre el particular, en donde no se hizo lugar al reclamo del contribuyente puesto que no había ejercido la opción (que le permitiera gozar del beneficio de no retención de impuesto) y, con posterioridad al acto de venta solicitó el certificado que fue denegado por el organismo fiscal. El Tribunal Fiscal de la Nación sostuvo que el texto de la ley era claro, en cuanto estableció que para obtener la exención del tributo debían cumplirse con las condiciones dispuestas y que la contribuyente no lo había realizado en tiempo y forma. ¿Los conceptos de propiedad única y vivienda única son sinónimos? Debemos dejar claro que estos conceptos no son equivalentes. Cuando hablemos de vivienda única nos referiremos al ?espacio dentro del cual una persona o conjunto de personas viven permaneciendo en ese lugar durante considerable tiempo, no siendo indispensable que pernocten en él? , pudiendo este lugar ser o no la única propiedad que posea el sujeto. No obstante lo expresado en el citado Dictamen, de la Dirección de Asuntos Legales, cabe hacer mención a una consulta realizada a la DGI en la que el contribuyente preguntaba si para poder ejercer el derecho de reemplazo de la vivienda única, el vendedor debe ocupar el inmueble o puede tener otro domicilio, ya que el bien a la fecha de la escritura se encontraba desocupado, a lo que el órgano fiscal respondió que ??la norma sólo requiere que el inmueble que se venda observe calidad de vivienda, en tanto se trate de la única propiedad del enajenante, y el que se compra, tenga destino de casa-habitación?? ¿Qué pasa si no se cumple con alguna de las situaciones antes planteadas ya sea, por ejemplo, la afectación del inmueble a otro destino distinto al previsto por la normativa, vencimiento del plazo de la operatoria, etcétera? En estos casos, el sujeto obligado al pago del tributo ?vendedor? deberá presentar o rectificar la declaración jurada ante la AFIP e ingresar el impuesto, con más la actualización y accesorios, de acuerdo a la Ley Nº 11.683 de Procedimiento Tributario (artículo 15 de la ley). ¿Se debe ingresar el impuesto si existe una diferencia entre el precio de venta y compra de inmueble bajo este régimen? De acuerdo con lo interpretado por AFIP, no corresponde en la medida que cumpla el requisito de afectación (casa habitación) . Cabe hacer mención, en este punto, a la cantidad de unidades funcionales que pueden intervenir en el instituto de reemplazo, para lo cual se resume una opinión doctrinaria que plantea la aplicación del régimen de reemplazo de la vivienda para el supuesto de la venta de dos unidades funcionales (dos departamentos), ubicadas en el mismo piso de un edificio y que ambas conforman la vivienda única de la parte vendedora, ya que las mismas se encuentran unidas. Al respecto, es importante determinar si las unidades funcionales son independientes, para lo que se debe tener en cuenta si el vendedor pudo haber enajenado a una o a ambas. De acuerdo con esa situación, el vendedor podrá o no gozar de la exención prevista en la ley . Por último, para concluir este tema, cabe aclarar que cuando una persona realice la venta de una cochera no podrá aplicarse el instituto de reemplazo, aun cuando sea el único bien inmueble en el patrimonio del enajenante, ya que la AFIP ha interpretado a la misma como una unidad funcional independiente de la casa habitación. No obstante, respecto a esta aclaración, si la cochera se encuentra dentro de la misma unidad del inmueble, sí se podría aplicar el reemplazo en el caso de que se realice la venta como un todo (casa más cochera) . XV.1.H. RÉGIMEN DE RETENCIÓN Hemos señalado, hasta ahora, los elementos esenciales del impuesto (el contribuyente, modo de liquidación, etc). Corresponderá a partir de ahora, entonces, ahondar sobre ¿cómo se ingresa el impuesto? La ley bajo análisis, en su artículo 17, faculta a la AFIP a establecer agentes de retención con el fin de asegurar el ingreso del tributo. Atento a esta facultad, el organismo fiscal ha emitido la Resolución General (AFIP) 2141, sus complementarias y modificatorias, las que establecieron y sistematizaron el mecanismo a aplicar para el ingreso del impuesto, definido de manera expresa en su artículo 1º y ss. XV.1.H.1. SUJETOS OBLIGADOS A ACTUAR COMO AGENTE DE RETENCIÓN Este marco reglamentario - Resolución General (AFIP) 2141- determina, en su artículo 2º, tres sujetos responsables de la retención a practicar: a) Los escribanos de Registro de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y de los estados provinciales, u otros funcionarios autorizados para ejercer las mismas funciones. b) Los adquirentes, cuando suscripto el boleto de compra-venta o documento equivalente se otorgue posesión, en el supuesto de operaciones que se realicen sin la intervención de los responsables a que se refiere el inciso a). c) Los cesionarios de boletos de compra-venta o documentos equivalentes, cuando se trate de operaciones realizadas en las condiciones indicadas en el inciso b). XV.1.H.2. MONTO, PLAZOS Y FORMAS PARA INGRESAR LA RETENCIÓN PRACTICADA A diferencia de otros regímenes de retención, dado que éste es el procedimiento regular para el ingreso del impuesto determinado, corresponde una retención del 100% sobre el importe a que se refiere el acápite XV.1.D. del presente capítulo, sin consideración de mínimos exentos o no sujetos a retención. En cuanto a los plazos para el ingreso del tributo retenido, el artículo 10 de la Resolución General (AFIP) 2141 establece que, a los efectos del ingreso e información de las sumas retenidas, los agentes de retención deberán observar el procedimiento, los plazos y las condiciones dispuestas en la Resolución General (AFIP) 2233, SICORE -Sistema de Control de Retenciones-, sus modificatorias y complementarias. En lo que respecta al modo de ingreso de las sumas retenidas, el artículo 11 de la mencionada Resolución establece que - atento a las diferentes características de los sujetos de que se trate - se podrán utilizar, básicamente, dos mecanismos: mediante volante de pago electrónico (VEP) o mediante volantes de pago manuales (Formularios 799). Asimismo y a efectos de acreditar la retención, se utiliza el aplicativo SICORE (Sistema de Control de Retenciones ), el cual emite el correspondiente certificado de retención para ser entregado al enajenante como medio de prueba de la retención practicada. XV.1.H.3. CASOS EN QUE NO CORRESPONDE RETENER La norma reglamentaria trata esta problemática en su artículo 12, el que se refiere a diversas situaciones en las que el escribano no se encuentra obligado a retener este tributo. Estos casos se dan cuando: 1. La transferencia esté alcanzada por el Impuesto a las Ganancias. 2. Se opte por el reemplazo de vivienda única con el fin de casa habitación y el enajenante obtenga el pertinente certificado de no retención. 3. En la transferencia se den las exenciones establecidas en el artículo 10 de la ley (miembros de misiones diplomáticas y consulares extranjeras, su personal técnico administrativo y familiares, como así también miembros de las representaciones, agentes y familiares de éstos que actúen en organismos internacionales de los que la Nación sea parte). 4. Exista expropiación por parte del Estado. 5. Al momento de realizar la escritura se entregue copia autenticada del comprobante que acredite la retención sufrida o la autorretención. 6. Se presenten otras operaciones que se encuentren excluidas de la ley . XV.1.I. REGIMENES DE INFORMACION Nos parece interesante mencionar, muy sintéticamente, algunas obligaciones que actualmente existen para quienes intervienen en operaciones inmobiliarias: 1. Código de oferta de transferencia de inmuebles. A través de la Resolución General (AFIP) 2371, con vigencia a partir del 01/03/2008, se establece un régimen de información que se verifica con la tramitación de un ?Código de oferta de transferencia de inmuebles? (COTI), en oportunidad de proceder a la negociación, oferta o transferencia a título oneroso de bienes inmuebles, o derechos sobre bienes inmuebles a construir, cualquiera sea su forma de instrumentación, ubicados en el país. De esta manera el fisco ?obtiene los principales datos? de las operaciones que se realizan, por ejemplo: tipo de bien, ubicación y superficie del mismo, así como los datos de la o las personas que adquieren y la valuación del inmueble. Se establecen como sujetos obligados a cumplir con dicha obligación a los responsables por deuda propia y ajena, definidos en los artículos 5 y 6 de la Ley N° 11.683, como así también a los representantes legales de sujetos residentes en el exterior. El artículo 3 de la mencionada resolución dispone que dicho certificado se deberá obtener con carácter previo a la ocurrencia de alguno de los siguientes actos, el primero que suceda: negociación, oferta o transferencia de bienes inmuebles o de derechos sobre bienes inmuebles a construir, sea cual fuera su forma de instrumentación, cuando el precio consignado en alguno de los actos aludidos o la base imponible fijada a los efectos del pago de los impuestos inmobiliarios o tributos similares y/o del Impuesto de Sellos, que graven la transmisión del mismo o el valor fiscal vigente del inmueble de que se trate -cualquiera de dichos valores-, resulte igual o superior a $600.000. En el caso de condominios, la obligación de obtener el COTI se configurará cuando el precio consignado en cualquiera de dichos actos o los valores proporcionales correspondientes a la base imponible, según se señalara precedentemente, resulten igual o superior a la suma indicada en el párrafo anterior. La norma aclara también que la solicitud del código se debe efectuar individualmente por cada bien inmueble. ¿Quién debe gestionar el COTI? El artículo 6 de la resolución define, como responsable de solicitar el COTI, al titular o condómino de los bienes inmuebles que realice alguno de los actos alcanzados por la norma. No obstante, cuando en la operación intervenga una inmobiliaria, el titular o condómino de los bienes inmuebles podrá autorizarlo para la obtención del mencionado código en su representación. A este efecto el titular o condómino de tales bienes deberá documentar por escrito dicha autorización en la que constarán, de corresponder, todos los datos previstos en los incisos a), b), c) y d) del Anexo III de la resolución. Asimismo, tratándose de condominios, el artículo 5 admite que el COTI pueda ser solicitado por cualquiera de los condóminos indistintamente. Vigencia del COTI. El "Código de oferta de transferencia de inmuebles" tendrá una vigencia de 24 meses, contados a partir de la fecha de otorgamiento (según lo dispuesto por el artículo 10 de la resolución). Transcurrido dicho plazo, el sistema de AFIP dará de baja automáticamente el referido código impidiendo su utilización. De tratarse de "Códigos de oferta de transferencia de inmuebles" de derechos sobre bienes inmuebles a construir, existe la opción de extenderlo automáticamente a su vencimiento, por única vez, por un plazo adicional de 12 meses. Desistimiento del COTI. El titular o condómino de bienes inmuebles, en caso de desistir de realizar los actos detallados en el artículo 3 de la resolución, deberá informar tal circunstancia - en cualquier momento durante la vigencia del "Código de oferta de transferencia de inmuebles"-, ingresando al servicio web de AFIP denominado "Transferencia de inmuebles". El sistema, de corresponder, informará a las inmobiliarias involucradas el desistimiento. Por último, se señala que los escribanos, previo a la celebración de las correspondientes escrituras traslativas de dominio, deberán verificar la autenticidad y vigencia de la constancia del COTI; sin perjuicio de cumplir con otras obligaciones establecidas en el Título II de la Resolución General (AFIP) 2371. 2. Registro de Operaciones Inmobiliarias. A partir del año 2007, mediante Resolución General (AFIP) 2168, se crea el ?Registro de Operaciones Inmobiliarias (ROI)?, cuyas disposiciones fueron sustituidas en el año 2010 por lo dispuesto en la Resolución General (AFIP) 2820. Asimismo, esta última normativa crea un ?Régimen de Información de Operaciones Inmobiliarias?, y establece que ambos regímenes (ROI y Régimen de Información) resultan obligatorios para las personas físicas, sucesiones indivisas y otros sujetos que realicen o intervengan en operaciones económicas vinculadas con bienes inmuebles situados en el país, excepto cuando se trate de: a) Los Estados Nacional, provinciales o municipales y la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, así como las instituciones pertenecientes a los mismos, excluidos los organismos y entidades comprendidos en el artículo 1º de la Ley Nº 22.016. b) Las entidades exentas en el Impuesto a las Ganancias, comprendidas en los incisos e), f), m) y r) del artículo 20 de la ley del gravamen. Cabe mencionar que el presente régimen también alcanza a sujetos residentes en el exterior que posean bienes inmuebles en el país, en cuyo caso la obligación señalada deberá ser cumplimentada por sus representantes en el país. La obligación de inscripción en el mencionado registro corresponderá cuando los sujetos obligados realicen alguna de las siguientes operaciones: a) La intermediación en la compraventa y/o locación -alquiler o arrendamiento- de bienes inmuebles, percibiendo una comisión, retribución y/u honorario. b) La locación -alquiler o arrendamiento- de bienes inmuebles (incluidos los efectuados bajo la modalidad de ?leasing?), cuando: 1. Las rentas brutas devengadas -a favor de su propietario, sublocador, subarrendador, condominio o, en su caso, condómino- por dichas operaciones en su conjunto, sumen un monto igual o superior a $ 8.000 mensuales. 2. En el caso de inmuebles rurales, los mismos tengan una superficie arrendada, cedida o afectada al contrato y/o cesión -considerada individualmente o en su conjunto, resulten contiguos o no integrando una misma unidad de explotación-, igual o superior a 30 hectáreas, con prescindencia del monto de rentas brutas que generen dichos contratos. c) El desarrollo de emprendimientos inmobiliarios (loteos, construcciones, urbanizaciones, subdivisiones o similares) que generen las adjudicaciones, cesiones u operaciones de compraventa de inmuebles, efectuadas sin la intermediación a que se refiere el apartado a) precedente, cuando se verifique alguna de las siguientes condiciones: 1. Se efectúen más de 3 operaciones durante el año fiscal, o 2. el monto involucrado en su conjunto supere $ 300.000, teniendo en cuenta el precio que surja de la escritura traslativa de dominio o boleto de compraventa, según corresponda. d) La locación de espacios o superficies fijas o móviles -exclusivas o no- delimitados dentro de bienes inmuebles (locales comerciales, ´stands´, góndolas, espacios publicitarios, cocheras, bauleras, localización de antenas de telefonía celular, etc.), por cuenta propia o por cuenta y orden de terceros, cualquiera sea la denominación y forma de instrumentación dada a los respectivos contratos, cuando sumen un monto igual o superior a $ 8.000 mensuales. e) La cesión de derechos reales y/o cesiones o contratos que impliquen derechos de uso a título oneroso sobre inmuebles urbanos -excepto hipoteca y anticresis-, siempre que sumen un monto igual o superior a $ 8.000 mensuales.. f) La cesión de derechos reales y/o cesiones o contratos que impliquen derechos de uso a cualquier título, oneroso o gratuito, sobre inmuebles rurales -excepto hipoteca y anticresis-, cuya superficie arrendada, cedida o afectada al contrato y/o cesión -considerada individualmente o en su conjunto, sean contiguos o no, integrando una misma unidad de explotación-, resulte igual o superior a 30 hectáreas. g) Contratos previstos en la Ley Nº 13.246 y sus modificaciones -arrendamientos y aparcerías rurales- y cualquier otro de similares características, con independencia de la instrumentación, modalidad o denominación que se le otorgue. Con relación al momento en que debe darse cumplimiento a la inscripción en el ROI, los sujetos obligados deberán gestionar su empadronamiento - mediante transferencia electrónica de datos a través de la página web de AFIP-, en forma individual por cada tipo de operación, dentro de los 10 días hábiles administrativos de reunidas las condiciones que determinan la obligación. Respecto al Régimen de Información, el artículo 7 de la resolución obliga a los sujetos que asuman el carácter de locador, arrendador, cedente o similar, que intervengan en las operaciones comprendidas en los apartados b), d), e), f) y g) arriba mencionados, a presentar periódicamente información vinculada con dichas operaciones, quedando exceptuados cuando, respecto de los inmuebles, se verifique alguna de las situaciones descritas por el artículo 8 de la norma. El régimen consiste en presentar la información que se enumera en el Anexo III de la resolución, incluyendo una acabada descripción del inmueble, como también del/los sujetos que intervienen. Para ello se establecen dos tipos de declaraciones juradas a presentar: a. Mensual (artículo 10) que establece la obligación de informar hasta el día 26 del mes inmediato siguiente a aquél en que, conforme al respectivo contrato de locación y/o cesión, se verifiquen las condiciones determinantes de la obligación (ya explicadas); b. Anual (artículo 11) que contendrá la totalidad de la información suministrada mensualmente, correspondiente al respectivo año calendario, que deberá cumplirse el día 26 de marzo del año calendario inmediato posterior a aquel al que corresponda la información. En ambos casos, la información será presentada mediante transferencia electrónica de datos a través del sitio "web" institucional (http://www.afip.gob.ar). Por último, el artículo 21 de la resolución estableció su vigencia de la siguiente manera:  Para Inscribirse en el ROI:  A partir del 01 de febrero del año 2007 para quienes ya cumplían con las condiciones establecidas por la anterior resolución -Nº2168-;  A partir del 01 de agosto del año 2010 para los nuevos obligados por la presente resolución ?Nº2820-.  Para el cumplimiento con el régimen de Información: a partir del 01 de septiembre del año 2010. Cabe mencionar que por Resolución General (AFIP) 3535, de fecha 04/11/2013, se prorroga al 01 de enero del año 2015 la entrada en vigencia del Régimen de Información de Operaciones Inmobiliarias antes comentado, A tal efecto, se considerarán cumplidas en término hasta el 28/02/2015 la presentación de la información respecto de las citadas operaciones celebradas con anterioridad al 01/01/2015. 3. Unidad de Información Financiera. En el marco de la Ley Nº 25.246, la Unidad de Información Financiera (UIF) establece a través de pautas objetivas, las modalidades, oportunidades y límites del cumplimiento de la obligación de informar ?operaciones sospechosas?, para cada categoría de obligado y tipo de actividad. Es preciso señalar que vinculadas con operaciones de bienes inmuebles existen dos Resoluciones que establecen obligaciones de información a la UIF: Resolución 21/2011: con vigencia a partir del mes de enero del año 2011, se obliga a los ?Escribanos de Registro? - artículo 2 inciso g) - a reportar, conforme lo establecido en el artículo 21 inciso b) de la Ley N° 25.246 y modificatorias, aquellas operaciones inusuales que de acuerdo a la idoneidad exigible, en función de la actividad que realiza y el análisis realizado, consideren sospechosas de Lavado de Activos o Financiación del Terrorismo. Resolución 41/2011: obliga a informar a la UIF, a partir del mes de febrero del año 2011, a los ?Registros de la Propiedad Inmueble? de cada jurisdicción, por todos los trámites de inscripción y anotación de los documentos que constituyan, transmitan, declaren, modifiquen o extingan derechos reales sobre inmuebles; los que dispongan embargos, inhibiciones y demás providencias cautelares; y los establecidos por otras leyes nacionales o provinciales con el objeto de su publicidad y oponibilidad a terceros. En el mismo sentido que la resolución arriba comentada, los Registros obligados deberán reportar, conforme lo establecido en el artículo 21 inciso b) de la Ley Nº 25.246 y modificatorias, aquellas operaciones inusuales que, de acuerdo a la idoneidad exigible en función de la actividad que realizan y el análisis efectuado, consideren sospechosas de Lavado de Activos o Financiación del Terrorismo. XV.1.J. OTRAS NORMAS APLICABLES Al igual que todos los impuestos fiscalizados por la AFIP, el artículo 18 de la Ley Nº 23.905 establece que este gravamen se regirá por las disposiciones de la Ley Nº 11.683 (Ley de Procedimiento Fiscal), texto ordenado en 1978 y sus modificaciones. XV.2. PREGUNTAS DE REPASO SOBRE CONCEPTOS TRATADOS EN EL CAPÍTULO XV 1) Cuál es el plazo de vigencia del COTI y qué efectos produce su vencimiento? 2) ¿Quién paga el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles: el vendedor, el comprador o el agente de retención? 3) La venta de una cantera de cal afectada a rentas de Primera Categoría del Impuesto a las Ganancias por una persona física, ¿se encuentra gravada por el Impuesto a las Ganancias o a la Transferencia de Inmuebles? 4) Dos empresas realizan una permuta de un inmueble cuyo valor de plaza es de $ 120.000.- a cambio de una máquina de control numérico cuyo valor residual contable es $ 118.000.- y su valor en plaza es de $ 160.000.-. De corresponder, ¿a cuánto asciende el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles a ingresar? 5) Los tutores de un menor de edad residente en el país, con el consentimiento del juez, deciden realizar la venta de uno de los 8 departamentos que ha recibido por herencia. Al ser menor de edad, ¿es sujeto del Impuesto a la Transferencia de Inmuebles? 6) Una persona física nos consulta sobre cuánto es el impuesto que se va a retener, por la venta de un inmueble ubicado en Punta del Este, cuyo precio pactado es de $ 235.300.- 7) Se vende un departamento destinado a vivienda del contribuyente con cochera y baulera, escriturados en el mismo título. ¿Se puede ejercer la opción de no retención por el artículo 14 de la Ley Nº 23.905? RESPUESTAS 1) El "Código de oferta de transferencia de inmuebles" tendrá una vigencia de 24 meses, contados a partir de la fecha de otorgamiento. Transcurrido dicho plazo, el sistema de AFIP dará de baja automáticamente el referido código impidiendo su utilización. 2) El impuesto siempre recae sobre el vendedor. El agente de retención realiza, por la obligación establecida en el marco legal, el ingreso del mismo. 3) Se encuentra gravado por el Impuesto a la Transferencia de Inmuebles siempre que lo realice una persona física que posea tal carácter para el Impuesto a las Ganancias . 4) Al ser dos empresas no se ingresa nada en concepto de Impuesto a la Transferencia de Inmuebles, ya que éste recae sobre las personas físicas y sucesiones indivisas. 5) Es sujeto del Impuesto a la Transferencia de Inmuebles por ser persona física. 6) En este caso queda fuera del objeto del impuesto, ya que el bien se encuentra fuera de la República Argentina. 7) La opción de no retención se puede efectuar en la medida que las unidades -cochera y baulera- resulten complementarias, entendiéndose como tales cuando la cochera y la baulera componen junto con el inmueble un solo título. De esta forma, nos encontramos frente a un núcleo único de vivienda, correspondiendo la opción de venta y reemplazo respecto de todo. Asimismo, si dichas unidades fueran independientes, no se podría ejercer la opción.